Неоднозначное толкование

А ситуация сложилась следующая: в январе 2012 г. торговцы ювелирными изделиями, заявившие о своем желании стать плательщиками единого налога, обнаружили, что налоговые органы отказывают в удовлетворении их заявлений. Мотивируя свое поведение, государственные налоговые инспекции ссылались на письмо ГНС Украины от 19.01.2012 г. №255/6/7-216.

Участников ювелирного рынка такая позиция налогового органа, конечно, не обрадовала, и они обратились за помощью и разъяснениями в комитет по финансам, банковской деятельности, налоговой и таможенной политике Верховной Рады. И 27.01.2012 г. комитет изложил свою позицию в письме №04-39/10-83, где отметил, что юридические и физические лица-предприниматели при осуществлении ими производства часовых корпусов из драгоценных металлов, ювелирных изделий из драгоценных металлов, а также оптовой и розничной торговли ювелирными изделиями имеют право выбрать упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности и зарегистрироваться плательщиками единого налога в соответствии с нормами Налогового кодекса (НК).

Прочитав разъяснение, рынок на некоторое время облегченно вздохнул и вновь устремился штурмовать налоговые инспекции. Еще бы, ведь письмо было за подписью главы комитета Хомутинника В.Ю. А кому, как не одному из непосредственных авторов Закона от 04.11.2011 г. №4014 “О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности”, лучше знать, что именно имел в виду законодатель.

Но счастье длилось недолго. Уже шестого февраля 2012 г. в письме от 06.02.2012 г. №3443/7/17-1217 ГНС вновь подчеркнула, что продавцы ювелирных изделий не могут быть плательщиками единого налога.

В целом проблема заключается в отсутствии однозначной позиции по поводу толкования одной-единственной правовой нормы, а именно абз. 4 пп. 291.5.1 п. 291.5 ст. 291 НК от 02.12.2010 г. №2755-VI, которым определено, что субъекты хозяйствования, осуществляющие добычу, производство, реализацию драгоценных металлов и драгоценных камней, в том числе органогенного образования, не могут быть плательщиками единого налога.

Поскольку Налоговым кодексом не раскрыто как понятие “драгоценные металлы и драгоценные камни”, так и понятие о деятельности по их “добыче, производству и реализации”, то, учитывая требования ст. 5 НК, обратимся к другим нормативно-правовым актам.

Специальным законом, осуществляющим государственное регулирование добычи, производства, использования, хранения драгоценных металлов и драгоценных камней и контроля за операциями с ними, является Закон “О государственном регулировании добычи, производства и использования драгоценных металлов и драгоценных камней и контроле за операциями с ними” (далее — Закон №637).

Обосновывая свою позицию, ГНС Украины ссылается на ст. 1 указанного закона, согласно п. 1 которой драгоценные металлы — это золото, серебро, платина и металлы платиновой группы (палладий, иридий, родий, осмий, рутений) в любом виде и состоянии (сырье, сплавы, полуфабрикаты, промышленные продукты, химические соединения, изделия, отходы, лом и т.п.), а драгоценные камни определены как естественные и искусственные (синтетические) минералы в сырье, необработанном и обработанном виде (изделиях) (п. 2 ст. 1 Закона №637).

Кроме того, ГНС Украины в качестве аргумента использует понятие “изделия из драгоценного металла”, также определенное в Инструкции об осуществлении государственного экспертно-пробирного контроля за качеством ювелирных и бытовых изделий из драгоценных металлов, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 20.10.99 г. №244 и зарегистрированной в Министерстве юстиции Украины 25.03.2004 года под №369/8968.

Так, изделие из драгоценного металла — это любое ювелирное (бытовое) изделие, изготовленное из сплавов драгоценных металлов (золота, серебра, платины, палладия), которое используется в качестве украшения или предмета быта.

На основании вышеуказанных норм, ГНС Украины и делает вывод, что “субъекты хозяйствования, осуществляющие добычу, производство и реализацию драгоценных металлов и драгоценных камней, в том числе ювелирных изделий, не могут применять упрощенную систему налогообложения”.

Можно согласиться с позицией ГНС в той части выводов, что в понимании пунктов 1—2 ст. 1 Закона №637 ювелирные изделия подпадают под определение “драгоценные металлы” или “драгоценные камни”, однако позиция, что “торговля драгоценными металлами и/или драгоценными камнями” и “торговля ювелирными изделиями” в понимании Закона №637 является одним и тем же, как мне кажется, несколько преждевременна.

По своей правовой природе ст. 1 Закона №637 является правовым глоссарием, приводящим определение основных терминов и понятий, используемых в указанном законе. Однако, внимательно изучив статью, можно увидеть, что она не раскрывает такую ​​дефиницию, как “торговля драгоценными металлами и драгоценными камнями”.

Ст. 14 Закона №637, регулирующего этот вид деятельности, имеет название “Торговля драгоценными металлами и драгоценными камнями и изделиями из них”. Так, согласно ч. 2 указанной статьи, правила торговли драгоценными металлами (кроме банковских металлов) и драгоценными камнями, драгоценными камнями органогенного образования и полудрагоценными камнями в сыром и обработанном виде и изделиями из них, принадлежащими субъектам предпринимательской деятельности на праве собственности, устанавливаются Кабинетом министров. То есть законодатель в ст. 14, говоря о торговле как о виде деятельности, разграничивает торговлю драгоценными металлами, торговлю драгоценными камнями и торговлю изделиями из них.

Именно поэтому, основываясь на грамматическом толковании, в понимании Закона №637 торговля драгоценными металлами, торговля драгоценными камнями и торговля изделиями из них (ювелирными изделиями) являются отдельными видами деятельности.

И, как следствие, на вопрос, могут ли быть торговцы ювелирными изделиями плательщиками единого налога, по мнению автора этих строк, закон дает положительный ответ.

Толкование права — это довольно сложный процесс, который зачастую напоминает решение математического уравнения с несколькими неизвестными. И если не принять во внимание все имеющиеся показатели или просто “потерять запятую”, результат может оказаться не соответствующим истине.

При оценке результатов решения Государственной налоговой службой “юридических уравнений”, которые задал Налоговый кодекс, автора не покидало ощущение, что налоговый орган не только руководствуется неполными “исходными значениями”, но и в определенных случаях полностью игнорирует моменты, свидетельствующие в пользу налогоплательщиков.

Конечно, последнее слово останется за судами. Надеюсь, при вынесении решений они будут руководствоваться требованиями
п. 56.21. ст. 56 НК, согласно которым, в случае, если норма этого кодекса или иного нормативно-правового акта, изданного на основании этого кодекса, либо если нормы разных законов или разных нормативно-правовых актов, либо если нормы одного и того же нормативно-правового акта противоречат друг другу и допускают неоднозначную (множественную) трактовку прав и обязанностей налогоплательщиков или контролирующих органов, вследствие чего имеется возможность принять решение в пользу как налогоплательщика, так и контрольного органа, — решение принимается в пользу налогоплательщика.

Комментарий

Данил ГЕТМАНЦЕВ, кандидат юридических наук, адвокат:

— Вряд ли справедливо требовать от ГНС полной поддержки позиции предпринимателей, как и толкования налогового законодательства в их пользу. В то же время искажение очевидных положений законодательства в ущерб плательщику с целью сбора поступлений в государственный бюджет любой ценой является недопустимым. Однако такую ​​позицию налоговой службы видим все чаще и чаще. Налоговики неправильно, превратно понимают интересы службы, фактически злоупотребляя своими правами, дискредитируя саму идею справедливого налогообложения, лежащую в основе любой цивилизованной налоговой системы.

Именно потому такие проявления злоупотреблений налоговой службы должны находить оценку как со стороны налогоплательщиков, так и экспертной среды.

Вита ФОРСЮК